“营改增”会计处理
试点纳税人接受非试点纳税人联运业务差额征税的会计处理
一般纳税人差额征税的会计处理
财会〔2012〕13号文件规定,一般纳税人提供应税服务,试点期间按照营业税改征增值税有关规定,允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的,应在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏,用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额;企业接受应税服务时,按规定允许扣减销售额而减少的销项税额,借记“应交税费——应交增值税(营改增抵减的销项税额)”科目,按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额,借记“主营业务成本”等科目,按实际支付或应付的金额,贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
例1.上海市甲运输公司是增值税一般纳税人,2012年7月取得全部收入200万元,其中,国内客运收入185万元,支付非试点联运企业运费50万元并取得交通运输业专用发票,销售货物取得支票12万元,运送该批货物取得运输收入3万元。假设该企业本月无进项税额,期初无留抵税额(单位:万元)。
由于客运收入属于营业税改征增值税的应税服务,属交通运输业服务税率为11%,销售货物属于增值税应税货物,税率为17%。因此,甲运输公司销售额为(185+3-50)÷(1+11%)+12÷(1+17%)=104.85(万元)。
甲运输公司应交增值税额为(185+3-50)÷(1+11%)×11%+12÷(1+17%)×17%=15.42(万元)。
试点纳税人接受非试点营业税纳税人联运业务,销售额要按差额计算。根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定,试点纳税人提供应税服务的销售额,按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的,允许其以取得的全部价款和价外费用,扣除支付给非试点纳税人(指试点地区不按照试点实施办法缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人)价款后的余额为销售额。
甲运输公司取得收入的会计处理:
借:银行存款 200
贷:主营业务收入
179.63
应交税费——应交增值税(销项税额)20.37[(185+3)÷(1+11%)×11%+12÷(1+17%)×17%]。
支付联运企业运费:
借:主营业务成本 45.05
应交税费——应交增值税(营改增抵减的销项税额)4.95[50÷(1+11%)×11%]
贷:银行存款 50。
小规模纳税人差额征税的会计处理
财会〔2012〕13号文件规定,小规模纳税人提供应税服务,试点期间按照营业税改征增值税有关规定,允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的,按规定扣减销售额而减少的应交增值税,应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。企业接受应税服务时,按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税,借记“应交税费——应交增值税”科目,按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额,借记“主营业务成本”等科目,按实际支付或应付的金额,贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
例2.承例1,假设上海市甲运输公司是小规模纳税人,其他条件不变。
因为增值税应税货物和应税劳务小规模纳税人征收率均为3%,所以甲运输公司应交增值税额为(185+3-50)÷(1+3%)×3%+12÷(1+3%)×3%=4.37(万元)。
对于小规模增值税纳税人增值税的核算,一般只设“应交税费——应交增值税”科目,对于按规定扣减销售额而减少的销项税额,不再单独设立科目。
甲运输公司提供服务取得收入会计处理为:
借:银行存款 200
贷:主营业务收入
194.17
应交税费——应交增值税5.83[(185+3)÷(1+3%)×3%+12÷(1+3%)×3%]。
支付联运企业运费;
借:主营业务成本 48.54
应交税费——应交增值税 1.46[50÷(1+3%)×3%]
贷:银行存款 50。
试点纳税人接受试点纳税人联运业务差额征税的会计处理
一般纳税人的会计处理
例3.承例1,假定上海市甲运输公司是增值税一般纳税人,2012年7月取得全部收入200万元,其中国内客运收入185万元,支付试点联运企业(小规模纳税人)运费50万元,取得交通运输业发票,其他条件不变。
由于《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定,试点纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交通运输业服务,按照取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和7%的扣除率计算进项税额。
甲运输公司销项税额为(185+3)÷(1+11%)×11%+12÷(1+17%)×17%=20.37(万元)。
甲运输公司可抵扣进项税额为50×7%=3.5(万元)。
借:银行存款 200
贷:主营业务收入
179.63
应交税费——应交增值税(销项税额) 20.37。
支付联运小规模纳税人企业运费:
借:主营业务成本 46.5
应交税费——应交增值税(进项税额) 3.5
贷:银行存款 50。
假设支付试点联运企业(一般纳税人)运费价税合计50万元并取得增值税专用发票,其他条件不变。则甲运输公司可抵扣进项税额:50÷(1+11%)×11%=4.95(万元)。
甲运输公司提供服务取得收入的会计处理:
借:银行存款 200
贷:主营业务收入
179.63
应交税费——应交增值税(销项税额) 20.37。
支付联运一般纳税人企业运费:
借:主营业务成本 45.05
应交税费——应交增值税(进项税额) 4.95
贷:银行存款 50。
小规模纳税人的会计处理
例4.承例2,假设上海市甲运输公司是小规模纳税人,支付试点联运企业运费50万元,取得交通运输业发票,其他条件不变。
根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定,试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货物运输代理服务,按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的,其支付给试点纳税人的价款,也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除;试点小规模纳税人从事联运业务无论联运合作方的纳税人类型,都可以差额计算销售额。即试点小规模纳税人,接受小规模纳税人联运业务的差额征税的会计与税务处理,与联运企业是否试点无关。例4的处理同例2。
北京营改增----账务处理方法
(一)一般纳税人国内采购的货物或接受的应税劳务和应税服务，按照增值税专用发票上注明的增值税额，借记‘‘应交税费——应交增值税(进项税额)"科目，按照专用发票上记载的应计入采购成本的金额，借记‘‘材料采购"、‘‘商品采购"、“原材料"、“制造费用”、“管理费用"、“营业费用”、“固是资产”、‘‘主营业务成本"、‘‘其他业务成本"等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款…‘应付票据…‘银行存款"等科目。购人货物发生的退货，作相反的会计分录。
(二)一般纳税人进口货物或接受境外单位或者个人提供的应税服务，按照海关提供的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额或中华人民共和国税收通用缴款书上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)’’科目，按照进口货物或接受境外单位或者个人提供的应税服务应计人采购成本的金额，借记‘‘材料采购"、“商品采购"、“原材料”、“管理费用"、“营业费用"、“固定资产’’等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款"“银行存款"等科目。
(三)一般纳税人国内采购的货物或接受的应税劳务和应税服务，已经取得的增值税扣税凭证，按税法规定不符合抵扣条件，暂不予在本期申报抵扣的进项税额，借记“应交税费——待抵扣进项税额，，科目，应计人采购成本的金额，借记“材料采购"、“商品采购"、“原材料"、“制造费用”、“管理费用"、“营业费用"、‘‘固定资产"、‘‘主营业务成本”、“其他业务成本”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款"“应付票据"“银行存款”等科目。
收到税务机关告知的稽核比对结果通知书及其明细清单后，按稽核比对结果通知书及其明细清单注明的稽核相符、允许抵扣的进项税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)"，贷记“应交税费——待抵扣进项税额"。
(四)兼有增值税应税服务的原增值税一般纳税人，应在营业税改征增值税的实施当月将应税货物及劳务的上期留抵税额，转入‘‘期初留抵挂账税额”明细科目，借记“应交税费——期初留抵挂账税额’’科目，借记‘‘应交税费——应交增值税(进项税额)"(红字或负数)科目。
月末，按规定计算的允许在当期抵扣的期初留抵挂账税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)"科目，贷记“应交税费——期初留抵挂账税额”科目。
(五)一般纳税人提供应税服务，按照确认的收人和按规定收取的增值税额，借记“应收账款"“应收票据"“银行存款”等科目，按照按规定收取的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目，按确认的收人，贷记“主营业务收人"“其他业务收人”等科目。发生的服务终止或折让，作相反的会计分录。
一般纳税人发生《试点实施办法》第十一条所规定情形，视同提供应税服务应提取的销项税额，借记“营业外支出"“应付利润”等科目，贷记“应交税费—_应交增值税(销项税额)"科目。
(六)小规模纳税人提供应税服务，按确认的收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款"“应收票据"“银行存款”等科目，按规定收取的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税"科目，按确认的收入，贷记“主营业务收入”“其他业务收入"等科目。
(七)一般纳税人向境外单位提供适用零税率的应税服务，不计算营业收入应缴纳的增值税。
凭有关单证向税务机关申报办理该项出口服务的免抵退税。
1、按税务机关批准的免抵退税额，借记“应交税费——应交增值税(出口抵减内销应纳税额)"“其他应收款——增值税"等科目，贷记“应交税费——应交增值税(出口退税)”科目。
2、收到退回的税款时，借记“银行存款"科目，贷记“其他应收款——增值税"科目。．
3、办理退税后发生服务终止补交已退回税款的，用红字或负数登记。 -
(八)非正常损失购进的货物、在产品、产成品及相关的加工修理修配劳务和交通运输业服务，以及购进货物改变用途等原因，其进项税额，应相应转入有关科目，借记“待处理财产损溢"“在建工程"“应付福利费"等科目，贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目，属于转作待处理财产损失的部分，应与非正常损失的购进货物、在产品、产成品成本一并处理。
(九)纳税人提供应税服务取得按税法规定的免征增值税收人时，借记“银行存款”“应收账款"“应收票据"等科目，贷记“主营业务收人”“其他业务收入"等科目。
(十)一般纳税人提供适用简易计税方法应税服务的，借记‘‘银行存款"“应收账款"“应收票据”等科目，贷记“主营业务收入"“其他业务收入"等科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。
一般纳税人提供适用简易计税方法应税服务，发生《试点实施办法》第十一条所规定情形视同提供应税服务应缴纳的增值税额，借记“营业外支出"“应付利润"等科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。
(十一)月份终了，一般纳税人应将当月发生的应交未交增值税额自“应交税费——应交增值税”科目转入“未交增值税"明细科目，借记“应交税费——应交增值税(转出未交增值税)"科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。将本月多交的增值税自“应交税费——应交增值税"科目转入“未交增值税”明细科目，借记“应交税费——未交增值税"科目，贷记“应交税费——应交增值税(转出多交增值税)"科目。
当月上交上月应交未交的增值税，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。
当月上交本月增值税时，借记“应交税费——应交增值税(已交税金)"科目，贷记“银行存款"科目。
(十二)一般纳税人享受限额扣减增值税优惠政策的，按规定扣减的增值税额，借记“应交税税”科目，贷记“营业外收入一政府补助"科目。
小规模纳税人享受限额扣减增值税优惠政策的，按规定扣减的增值税额，借记“应交税费——应交增值税”科目， 贷记“营业外收入一政府补助"科目。
(十三)一般纳税人初次购买增值税税控系统专用设备费用以及技术维护费，在增值税应纳税额中抵减时，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“存款银行一等科目。
小规模纳税人初次购买增值税税控系统专用设备费用以及技术维护费，在增值税应纳税额中全额抵减时，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“存款银行"等科目。
(十四)经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税的：
1、分公司、子公司按照现行规定计算的在所在地缴纳的增值税，借记“其他应收款”“内部往来”等科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目；上缴时，借记“应交税费——未交增值税’’科目，贷记“银行存款”科目。月初，分、子公司要将上月各自销售额(或营业额)、进项税额及应纳税额(包括增值税、营业税)通过传递单传至总部。
2、公司总部收到各分公司、子公司的传递单后，按照传递单上注明的应纳税额，借记‘‘应交税费——应交增值税(已交税金)”科目，贷记“其他应付款…‘内部往来”等科目；将全部收入汇总后计算销项税额，减除汇总的全部进项税额后形成总的增值税应纳税额，再将各分公司、子公司汇总的应纳弘额(包括增值税、营业税)作为已交税金予以扣减后，形成总部的增值税应纳税额。
（十五）小规模纳税人月份终了上交增值税时，借记“应交税费——应交增值税"科目，贷记‘‘银行存款∥科目。收到退回多交的增值税，作相反的会计分录。
(十六)“应交税费——应交增值税"科目的期末借方余额，反映尚未抵扣的增值税。
“应交税费——未交增值税"科目的期末借方余额，反映多交的增值税；贷方余额，反映未交的增值税。
| 营改增纳税人缴纳税款的会计核算有变化 |
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| 广东省国税局 |
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《财政部、国家税务总局关于印发〈营业税改征增值税试点方案〉的通知》（财税〔2011〕110号）规定，从2012年1月1日开始，我国对试点地区（上海地区）先在交通运输业、部分现代服务业等生产性服务业开展营业税改增值税试点，在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。租赁有形动产等适用17%税率，交通运输业适用11%税率，其他部分现代服务业适用6%税率。原营业税纳税人改征增值税后，其会计核算方法也相应改变，应缴纳的营业税不再直接通过“营业税金及附加”科目核算，而应通过“应交税费——应交增值税”科目核算。
一般纳税人提供应税服务的业务处理
试点纳税人中的一般纳税人提供应税服务，应在符合收入确认条件时，按照实际收到或应收的价款，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，按照税法规定应缴纳的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目，按照确认的服务收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。
例如：上海某税务师事务所是增值税一般纳税人，2012年1月确认一笔税务鉴证服务收入总额为100万元。按照增值税税率6%计算，其营业收入=1000000÷（1+6%）=943396.23（元），增值税款=943396.23×6%=56603.77（元）。根据上述资料，企业取得收入100万元时，借记“银行存款”1000000元，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”56603.77元，贷记“主营业务收入”943396.23元。
接受应税服务实行差额征税的业务处理
试点纳税人中的一般纳税人接受应税服务时，按规定可以实行差额征税的，按照税法规定允许扣减的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按照实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”科目，按照实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
例如：上海某运输公司属于增值税一般纳税人，2012年1月确认取得一笔联营运输收入总额100万元，同时分给另一家非试点地区联运单位运输公司60万元。按照《财政部、国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2011〕111号）规定，试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人价款后的余额为销售额。该运输公司取得运输收入总额100万元中，其营业收入=1000000÷（1+11%）=900900.90（元），增值税款=900900.90×11%=99099.10（元）。企业会计核算时，取得100万元收入，借记“银行存款”1000000元，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”99099.10元，贷记“主营业务收入”900900.90元。
分给非试点地区联营单位的收入60万元，按照税法规定可以抵减销售额，其计算的增值税税款=600000÷（1+11%）=59459.46（元），换算成不含税的金额为540540.54元（600000-59459.46）。会计处理时，借记“应交税费——应交增值税（销项税额）”59459.46元，借记“主营业务成本”540540.54元，贷记“银行存款”600000元。
小规模纳税人差额征税的业务处理
试点纳税人中的小规模纳税人提供应税服务，应在符合收入确认条件时，按照实际收到或应收的价款，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，按照税法规定应缴纳的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税”科目，按照确认的服务收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。
例如：上海某税务师事务所属增值税小规模纳税人，2012年1月确认一笔税务鉴证服务收入总额为10万元。按照增值税征收率3%计算，其营业收入=100000÷（1+3%）=97087.38（元），增值税款=97087.38×3%=2912.62（元）。根据上述资料，企业会计核算时，借记“银行存款”100000元，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”2912.62元，贷记“主营业务收入”97087.38元。
试点纳税人中的小规模纳税人接受应税服务时，按规定可以实行差额征税的，按照税法规定允许扣减的增值税额，借记“应交税费——应交增值税”科目，按照实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”科目，按照实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。其他按照规定可以实行差额征税的，比照上述处理。
财税〔2011〕111号文件规定，试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货物运输代理服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除。计算扣除金额部分内所含增值税款时，也应按照发票金额换算成不含税金额后乘以征收率计算。 |
营改增后不同性质的的企业会计处理不同，不同类型的企业也会有所不同，比如运输业、广告业、一般服务业、货运代理行业都有所不同，一般纳税人和小规模纳税人也有区别，请针对具体问题或者针对某一类型的企业提问，以便准确回答。
营业税改征增值税试点中，为保证政策衔接，对于原来营业税差额纳税的有关政策可以继续沿用。由于营业税和增值税的性质不同，差额纳税的税务处理为可抵减销售额。增值税纳税申报依据《关于调整增值税纳税申报事项的公告》（上海市国税局、上海市地税局公告2011年第5号）规定执行，填报资料多增加的一个附表为《本期销售额减除项目金额明细表》，无论一般纳税人和小规模纳税人，符合差额征税的试点企业可填报本表进行申报。
试点企业差额纳税下的会计处理
1、一般纳税人的会计处理
一般纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时，“主营业务收入”、“主营业务成本”等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算。
企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，贷记“主营业务成本”等科目。
A公司为xx公司提供应税服务
借：应收账款——xx公司
贷：主营业务收入
应交税金——应交增值税（销项税额）
A公司接受B公司提供的劳务
借：主营业务成本
应交税金——应交增值税（营改增抵减的销项税额）
贷：应付账款——B公司
2、小规模纳税人的会计处理
小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应交增值税应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。
企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“主营业务成本”等科目。
C公司差额纳税会计处理如下：
C公司为甲公司提供应税服务
借：银行存款
贷：主营业务收入
应交税金——应交增值税
C公司接受D公司提供的服务
借：主营业务成本
应交税金——应交增值税 贷：应付账款——D公司
小规模纳税人的会计处理
小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应交增值税应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。
企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“主营业务成本”等科目。
来自财税专家的回答
（六）一般纳税人向境外单位提供适用零税率的应税服务，不计算应税服务销售额应缴纳的增值税。凭有关单证向税务机关申报办理该项出口服务的免抵退税。
1.按税务机关批准的免抵税额借记“应交税费——应交增值税（出口抵减内销应纳税额）”，按应退税额借记“其他应收款——应收退税款（增值税出口退税）”等科目，按免抵退税额贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”科目。
2.收到退回的税款时，借记“银行存款”科目，贷记“其他应收款——应收退税款（增值税出口退税）”科目。
3.办理退税后发生服务中止补交已退回税款的，用红字或负数登记。
（七）发生购进货物改变用途以及非正常损失等原因，按规定进项额不得抵扣的，借记“其他业务成本”、“在建工程”、“应付福利费”、“待处理财产损溢”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。
（八）纳税人提供应税服务取得按规定的免征增值税收入时，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。
（九）当月缴纳本月增值税时，借记“应交税费——应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银行存款”科目。
【案例】
M货运公司2013年3月虚开增值税专用发票被国税稽查部门查处，当月收到主管税务机关的《税务事项通知书》，告知对其实行纳税辅导期管理。4月3日，M公司当月第一次领购专用发票25份，17日已全部开具，取得营业额86000元（含税）；18日该公司再次到主管税务机关申领发票，按规定对前次已领购并开具的专用发票销售额预缴增值税。
预缴增值税税款的计算：
86000÷（1＋11%）×3%＝2324.32（元）
相关会计处理：
借：应交税费——应交增值税（已交税金） 2324.32
贷：银行存款 2324.32
（十）一般纳税人首次购入增值税税控系统专用设备，按实际支付或应付的金额，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目，贷记“递延收益”科目。按期计提折旧，借记“管理费用”等科目，贷记“累计折旧”科目；同时，借记“递延收益”科目，贷记“管理费用”等科目。
一般纳税人发生技术维护费，按实际支付或应付的金额，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目，贷记“管理费用”等科目。
【案例】
2013年1月，苏州S生物科技公司首次购入增值税税控系统设备，支付价款1416元，同时支付当年增值税税控系统专用设备技术维护费370元。当月两项合计抵减当月增值税应纳税额1786元。
Ⅰ. 首次购入增值税税控系统专用设备
借：固定资产——税控设备 1416
贷：银行存款 1416
Ⅱ.发生防伪税控系统专用设备技术维护费
借：管理费用 370
贷：银行存款 370
Ⅲ. 抵减当月增值税应纳税额
借：应交税费——应交增值税（减免税款） 1786
贷：管理费用 370
递延收益 1416
Ⅳ.以后各月计提折旧时（按3年，残值10%举例）
借：管理费用 35.40
贷：累计折旧 35.40
借：递延收益 35.40
贷：管理费用 35.40
（十一）一般纳税人提供适用简易计税方法应税服务的，借记“现金”、“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。
一般纳税人提供适用简易计税方法应税服务，发生《试点实施办法》第十一条所规定情形视同提供应税服务应缴纳的增值税额，借记“营业外支出”、“应付利润”等科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。
【案例】
2012年10月25日，南京Z巴士公司当天取得公交乘坐费85000元。
计算按简易计税办法计算增值税应纳税款85000÷103%×3%＝2475.73元，相应会计处理为：
借：现金 85000
贷：主营业务收入 82524.27
应交税费——未交增值税 2475.73
（十二）月末，一般纳税人应将当月发生的应交未交增值税额自“应交税费——应交增值税”科目转入“未交增值税”明细科目，借记“应交税费——应交增值税（转出未交增值税）”科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。或将本月多交的增值税自“应交税费——应交增值税”科目转入“未交增值税”明细科目，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“应交税费——应交增值税（转出多交增值税）”科目。
一般纳税人的“应交税费——应交增值税”科目的期末借方余额，反映尚未抵扣的增值税。“应交税费——未交增值税”科目的期末借方余额，反映多交的增值税；贷方余额，反映未交的增值税。
（十三）次月缴纳本月应交未交的增值税，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。收到退回多交增值税税款时，借记“银行存款”科目，贷记“应交税费——未交增值税”科目。
（十四）小规模纳税人提供应税服务，按确认的收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按规定收取的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税”科目，按确认的收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。
（十五）小规模纳税人初次购入增值税税控系统专用设备，按实际支付或应付的金额，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“递延收益”科目。按期计提折旧，借记“管理费用”等科目，贷记“累计折旧”科目；同时，借记“递延收益”科目，贷记“管理费用”等科目。
小规模纳税人发生技术维护费，按实际支付或应付的金额，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。按规定抵减的增值税应纳税额，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“管理费用”等科目。
（十六）小规模纳税人月份终了上交增值税时，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。收到退回多交的增值税税款时，作相反的会计分录。
三、适用差额征税的会计处理方法
（一）一般纳税人的会计处理
一般纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时，“主营业务收入”、“主营业务成本”等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算。
企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，贷记“主营业务成本”等科目。
【案例】
苏州A试点物流企业2013年9月为生产企业甲公司提供运输服务，甲公司支付A公司1110万元（含税）。A公司将承揽甲公司的省外段的运输业务分包给非试点地区货物运输企业J公司，按联运协议A公司支付J公司500万元运输费用，取得J公司开出的运输发票。
A公司差额纳税会计处理如下：
Ⅰ.A公司为甲公司提供应税服务
借：应收账款——甲公司 11100000
贷：主营业务收入 10000000
应交税金——应交增值税（销项税额） 1100000
Ⅱ.A公司接受B公司提供的分段运输服务
借：主营业务成本 4504504.50
应交税金——应交增值税（营改增抵减的销项税额） 495495.50
贷：应付账款——B公司 5000000
（二）小规模纳税人的会计处理
小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应交增值税应直接冲减“应交税费——应交增值税”科目。
企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记“应交税费——应交增值税”科目，贷记“主营业务成本”等科目。
【案例】
无锡某国际货运代理企业D公司（小规模纳税人）2012年7月为生产企业甲公司提供国际货物代理服务，甲公司支付给D公司代理费5万元，同时D公司支付试点地区E公司运输费用1万元，取得运输发票。
D公司差额纳税会计处理如下：
Ⅰ.D公司为甲公司提供应税服务
借：银行存款 50000.00
贷：主营业务收入 48543.69
应交税金——应交增值税 1456.31
Ⅱ.D公司接受E公司提供的服务
借：主营业务成本10000.00
应交税金——应交增值税 291.26
贷：应付账款——E公司 9708.74
四、取得过渡性财政扶持资金的会计处理
试点纳税人在营改增期间因实际税负增加而向财政部门申请取得扶持资金的，期末有确凿证据表明企业能够符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金时，按应收的金额，借记“其他应收款——应收补贴款”等科目，贷记“营业外收入”科目。待实际收到财政扶持资金时，按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他应收款——应收补贴款”等科目。
按照2012年7月5日出的关于印发《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》的通知-
财会[2012]13号：
“一、试点纳税人差额征税的会计处理
（一）一般纳税人的会计处理
一般纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时，“主营业务收入”、“主营业务成本”等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算。
企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。”
疑问：上面的规定是否针对原来的营业税差额征收的情况而专门规定的？因为看到其他的材料中介绍的正常的营改增会计分录跟增值税的分录没啥两样的。可否举个实例列明一下会计分录？十分感谢！！！！！！！
这个“营改增抵减的销项税额”项目类似是“进项税”项目，只是可以抵扣进项税的必然从销售方取得了增值税专用发票并报主管税务机关认证了发票，而营改增时允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人，该非该点纳税人不用增值税一般纳税人、因而不能开专用发票，因此单列项目反映。
营改增值案例分析
案例：例1.上海某广告公司在此次“营改增”试点中被认定为一般纳税人。2012年1月10日，其与客户签订了一份广告代理合同，合同含税总价为1060万元，该广告公司又与某电视台签订广告发布合同，合同金额为636万元。该广告于2月10日发布，广告公司收到该电视台开具的广告发布营业税发票，金额为636万。-
注：广告公司支付了该电视台全额费用，但只收到客户80%的合同款，该上海广告公司应如何进行会计核算？
分析：营业税属于价内税，增值税属于价外税
由合同的含税价计算出不含税价：现代服务业税率为6%，所以合同的不含税价=1060÷(1+6%)=1000(万元)，增值税销项税额=1000×6%=60(万元)
账务处理如下：
（1）广告发布时：
借：银行存款8480000
应收账款2120000
贷：主营业务收入10000000
应缴税费—— —应缴增值税（销项税额）6000002.
（2）收到符合条件可以差额纳税发票时，差额纳税的核算：
借：应缴税费—— —应缴增值税（营改增抵减的销项税额） 360000
主营业务成本6000000
贷：银行存款6360000
由于一般纳税人增值税的核算，要求在应缴增值税下设置明细专栏，借方有进项税额、已交税金、转出未交增值税等，贷方有销项税额、进项税额转出、出口退税、转出多交增值税等，这里销项税额只在贷方核算，因此实际核算时，写在借方的销项税额用红字表示。
按增值税专用发票的管理办法规定，已开具的增值税专用发票，如果冲减销项税额应取得红色发票，同样计算销项税的抵扣金额应该取得进项税额的增值税专用发票。但由于目前的营业税改增值税只是在部分地区与行业进行，故可以差额纳税的试点单位不能从非试点单位和非试点行业取得可以抵扣的增值税专用发票或红色发票，因此，采取以上过渡核算办法。
提供交通运输业和部分现代服务业服务的纳税人提供的应税服务，应当缴纳增值税，全额开具增值税发票，下一个环节收到增值税专用发票可以抵扣，同时又延续了符合条件的营业税项目可以差额纳税的规定，符合目前营业税与增值税并行的特殊要求。
例2.上海市某国际货运代理服务企业在此次“营改增”改革中被认定为小规模纳税人。2012年2月，其承接了一项国际货物运输代理业务，合同含税金额为10.3万元，其中需要支付给境外代理机构7.21万元。企业当月完成了该项业务，款项已收到并支付给境外代理机构7.21万元，收到境外代理机构签收的单据。
分析：上述业务，根据
营改增相关规定，属于可以差额纳税范围。
由合同的含税价计算出不含税价：小规模纳税人税率为3%，所以合同的不含税价=10.3÷(1+3%)=10(万元)，应缴增值税=10×3%=3(万元)。
账务处理如下：
（1）确认收入时：
借：银行存款103000
贷：主营业务收入100000
应缴税费—— 应缴增值税3000
（2）计算差额纳税时：
借：应缴税费—— 应缴增值税 2100
主营业务成本70000
贷：银行存款72100
注：小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计算增值税，3%只是征收率，不是增值税率，因此不需要核算进项税额与销项税额，应缴增值税的核算也就不需要设置专栏。
特别提醒
下面提醒试点纳税人执行该文件需要注意的4个问题：
第一，由于增值税是价外税，营业税是价内税，价内税与价外税核算是不一样的，原营业税纳税人习惯价内税的核算办法，习惯于含税价，营业税文件定义的价款与价外费用也是含税价。
营业税改征增值税后企业由营业税纳税人成了增值税纳税人，增值税文件里定义的价款与价外费用是不含税价，而一般合同金额是含税价，收到非试点营业税发票金额也是含税价，因此，试点纳税人一定要注意价内税与价外税的区别。
第二，根据营改增相关规定，允许扣除价款的项目，应当符合国家有关营业税差额征税政策规定，这个规定是指《中华人民共和国营业税暂行条例》第六条，“纳税人按照本条例第五条规定扣除有关项目，取得的凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，该项目金额不得扣除。凡需要执行营业税差额纳税的试点企业仍需按其规定办理，同时应该咨询主管税务机关营业税改征增值税后有关的程序与要求。
第三，财政部若对上述事项制发新的规定的，以财政部的规定为准，另外江苏省也会出台相关的实施细则，请及时予以关注。
